Komentarze
25.01.2018

Zyski kapitałowe przykłady rozliczeń 2018 r.

Jak już wcześniej informowałem, ustawodawca wprowadził od 1 stycznia 2018 r., do ustawy o CIT (a wiec dla osób prawnych), podział na dwa źródła przychodów:

  • zyski kapitałowe i
  • inne przychody,

tak samo wskazał, aby ustalać odrębnie dla każdego z nich koszty podatkowe.

 

Co bardzo istotne, rozróżnienie na ww. źródła przychodów tak samo kosztów, należy obecnie dokonywać już przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy, począwszy od dokumentów za styczeń 2018 r.

Podatnicy nie będą mogli zatem od początku 2018 r., kompensować straty ze źródła zyski kapitałowe z dochodami z innego źródła, co skutkuje tym, że straty w jednym ze źródeł (a więc np. zyski kapitałowe), nie zmniejszą podatku z innych przychodów tj. działalności gospodarczej i odwrotnie.

Dla zobrazowania podam sześć przykładów:

Przykład 1

Spółka A (osoba prawna) zajmuje się działalnością usługową np. marketingową, która jest dochodowa. Spółka A jest udziałowcem w innej spółce B (może to być spółka kapitałowa lub osobowa), z tym, że postanowiła zbyć udziały spółki B. Załóżmy, że transakcja zbycia udziałów przyniesie stratę podatkową Spółce A. Do końca 2017 r. Spółka A mogła nawet nie wykazać podatku dochodowego występującego na działalności podstawowej (tu marketingowej), o ile kwota straty ze zbyciu udziałów byłaby na tyle duża. Od 2018 r. o ile tak ww. sytuacja będzie miał miejsce, Spółka A będzie musiał oddzielnie wykazać zysk (na działalności marketingowej) i zapłacić podatek CIT, a z drugiej działalności (zbycie udziałów), wykazać stratę podatkową i czekać max 5 lat, na jej rozliczenie i to tylko w przypadku uzyskania dochodów z tego samego źródła (a wiec przychody z udziału w zyskach osób prawnych)

Przykład 2

Spółka A (osoba prawna) jest udziałowcem w spółce B (osoba prawna) i otrzymuje co miesiąc informacje o uzyskanych dochodach z udziału w tej spółce, musi od 2018 r., wypracowany zysk w ramach udziałów w spółce B zaliczać do źródła zyski kapitałowe, a nie działalności gospodarczej. To dotyczyć będzie m.in sp. z o.o.będących komplementariuszami w spółkach komandytowo-akcyjnych, z tym że nie dotyczy komplementariuszy spółek komandytowych (a więc udziałowców spółek osobowych).

Przykład 3

Spółka A zajmuje się produkcją, przy czym udziela kredytów kupieckich swoim klientom. Jeden z klientów przestał płacić. Spółka A porozumiała się z tym klientem, że tytułem zaspokojenia swoich roszczeń i wygaśnięcia należności, przejmie wierzytelność wobec innego podmiotu, na rzecz którego ten klient sprzedał towar. Następnie taką wierzytelność Spółka A zbywa celem odzyskania należnej kwoty. Z jednej strony wygasła tu należność z działalności gospodarczej, ale uzyskany przychód z tytułu zbycia tej wierzytelności, będzie zaliczony do źródła zysków kapitałowych a nie do działalności gospodarczej podstawowej. 

Przykład 4

Spółka A produkcyjna mając kłopoty finansowe z podstawowej swojej działalności (wykazuje stratę podatkową w 2018 r.). Celem poprawy płynności finansowej zbywa wartość niematerialną i prawną (WNiP), będącą jej własnością, gdzie transakcja (zbycia WNiP), daje jej duży dochód a środki finansowe z niej uzyskane Spółka A, przeznacza na potrzeby prowadzonej działalności produkcyjnej (pensje, podatki, zobowiązania wobec dostawców). Niestety i w tym przypadku Spółka A wykazując stratę w 2018 r. na działalności produkcyjnej już jej nie zmniejszy dochodem uzyskanym ze zbycia WNiP, tylko, wykaże stratę na działalności produkcyjnej oraz będzie musiała wykazać i odprowadzić podatek dochodowy ze zbycia WNiP.

Przykład 6

Z uwagi na przepisy przejściowe, o ile tak jak w przykładzie 4, Spółka A produkcyjna wykazała stratę podatkową w 2017 r., np. 100 tys zł, którą jednak zmniejszyła do 50 tys zł zbywając właśnie WNiP w 2017 r. W tym przypadku Spółka A wykazując stratę na działalności gospodarczej w 2017 r. w kwocie 50 tys zł, będzie mogła ową stratę (50 tys zł) rozliczyć w kolejnych pięciu latach podatkowych z działalności produkcyjnej (gospodarczej). 

Przykład 5

Spółka A zarabia na udostępnianiu własnego know-how np. w ramach umów licencyjnych. Nie ma od 2018 r., znaczenia, że owo know-how było wypracowane w latach wcześniejszych w ramach działalności gospodarczej spółki. Zyski uzyskane w 2018 r. i kolejnych (z udostępnianiu własnego know-how), muszą być zaliczone do źródła zyski kapitałowe, a nie łącznie z działalnością gospodarczą.

Do zysków kapitałowych ustawodawca zalicza sześć grup przychodów z tym, że każda z tych grup ma wiele podgrup. Ich szczegółowy wykaz znajduje się w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT. Tu można jednak w uproszczeniu wskazać takich ich podział:

1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych takie jak dywidendy itp., czy nadwyżki bilansowe w spółdzielniach, odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawne itp.

2) przychody z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do osoby prawnej lub spółki komandytowo akcyjnej tak samo zagranicznej spółki osobowych będących podatnikami CIT w państwie swojej rezydencji

3) inne przychody niż wymienionej w pkt 1 i 2 z tytułu posiadania udziału lub akcji w osobie prawnej lub spółce komandytowo-akcyjnej, jak i zagranicznej spółce osobowej będącej podatnikiem CIT w państwie swojej rezydencji;

4) przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5) przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6) przychody z praw autorskich lub pokrewnych prawa majątkowych, licencji, praw własności przemysłowych, know-how, WNiP z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych, z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych, z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

Do zysków kapitałowych, co warto odnotować, ustawodawca nie zalicza przychodów z tytułu udzielenia pożyczki, chyba, że będzie to pożyczka w której wypłata odsetek lub ich wysokość uzależnione będą od uzyskanych wyników spółki.

Jedyne co dobre to fakt, że ww. przychody kapitałowe z ww. 6 grup, można sumować, tak samo ponoszone na nie koszty, co pozwala rozliczyć ewentualne straty ponoszone pomiędzy poszczególnymi kategoriami i rozliczać z uzyskanymi ewentualnie dochodami.

Uwaga

dla przychodów kapitałowych wymienionych w grupie 1 – przychody z działu w zyskach osób prawnych (dywidendy itp.) – ma zastosowanie zasada kasowa, a nie tak jak dla pozostałych pięciu grup przychodów kapitałowych – zasada memoriału. Oznacza to, że przychodem w gr 1 nie jest będzie kwota należna – tylko kwota otrzymana.

Kolejna uwaga dla grupy nr. 1 – przychody z udziału w zyskach osób prawnych (dywidendy itp.) – wyliczać się będziezryczałtowany 19% podatek dochodowy (a więc bez uwzględnienia kosztów uzyskania), i będą tak musieli czynić również „mali podatnicy a więc podmiotu które płacą 15% CIT.

Zysk kapitałowy dotyczy zarówno przychodów osiąganych przez podatnika samodzielnie, jak też gdy działa w ramach spółki osobowej niebędącej podatnikiem CIT, czy wspólnego przedsięwzięcia.

W przepisach przejściowych zastrzeżono, że straty dotyczące lat poprzednich, tj. takich, które rozpoczęły się przed 2018 r., będą rozliczane na dotychczasowych zasadach a więc w odniesieniu do takich strat, nie ma zastosowania podział i przyporządkowanie do ww. dwóch źródeł przychodów.

Na koniec dodam że takie podmioty jak: instytucje ubezpieczeniowe, banki, spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe i instytucje finansowe w rozumieniu ustawy Prawo bankowe do zysków kapitałowych zaliczą wyłącznie:

  • dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
  • równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki komandytowo-akcyjnej lub zagranicznej spółki, która nie mając osobowości prawnej, traktowana jest jak osoba prawna i w państwie rezydencji jest opodatkowana od całości swoich dochodów, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki.

Instytucje finansowe – należy przez to rozumieć – przedsiębiorstwo inne niż instytucja, którego podstawową działalnością jest nabywanie pakietów akcji lub wykonywanie co najmniej jednego spośród rodzajów działalności wymienionych w pkt 2–12 i pkt 15 załącznika I do dyrektywy 2013/36/UE, pojęcie to obejmuje finansowe spółki holdingowe, finansowe spółki holdingowe o działalności mieszanej, instytucje płatnicze w rozumieniu dyrektywy 2007/64/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 listopada 2007 r., w sprawie usług płatniczych w ramach rynku i spółki zarządzania aktywami, nie obejmuje jednak ubezpieczeniowych spółek holdingowych i ubezpieczeniowych spółek holdingowych prowadzących działalność mieszaną”, Powyższe wynika bezpośrednio z pkt 4 ust 1 pkt 26 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 575/2013 z 26.06.2013 r., w sprawie wymogów ostrożnościowych dla instytucji kredytowych i firm inwestycyjnych, do którego odwołuje się art. 4 ust 1 pkt 7 ustawy Prawo bankowe. 

Podstawa prawna:

art. 7b , 12 ust. 3 , art. 15 ust. 1  i 2b , art. 22  ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

art. 6  ustawy z 27.10.2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne